每月彙整：一月 2009

看了題目肯定有的朋友會有不屑的表情，核課期間誰不知道呀，這可是稅法ABC，稅法的入門常識，雖然如此，但在處理稅務爭議案件當下，是很容易令人疏忽。因為核課期間之計算，不只是五年、七年這種算術而已。 　　實務上曾經發生了這樣的案例：甲公司在民國八十三年間向工業局購買一筆工業區土地，在次年轉手給乙公司，因為工業區土地依規定蓋好廠房才能取得土地所有權，因此未辦移轉登記，及至八十五年乙公司又轉賣給丙公司，等丙公司蓋好廠房並取得土地所有權時己經是民國八十八年了，甲公司申報八十八年度營利事業所得稅時，列報為土地交易之免稅所得，國稅局在九十年十月時查核甲公司八十八年度營所稅時，發現甲公司並未取得該筆土地所有權，因此將該筆交易改列為權利金收入。甲公司經與國稅局交涉多時，没有改列，令公司大為緊張，到處求助，許多專業人士也束手無策。好友將這一個案徵詢沈顧問意見，沈顧問掐指一算說没問題，他就接下這一案子。 　　這個案子處理起來，既輕鬆又愉快，只申請復查就解決了。朋友，想知道為什麼嗎？ 　本來就是簡單的案件，只是關鍵點讓人有些迷糊，當時就使處理人員困惑。因為土地交易增益固然以土地所有權移轉完成年度為課稅年度，但土地權利的交易損益就應以買賣契約成立年度為課稅年度，也就是八十四年度的所得了，因此當國稅局就將這筆權利金轉列八十四年度所得，案件就因已逾核課期間而結案。

　認為股票緩課可以放棄的，屬於務實派，認為不可以放棄的，應該是屬於理想主義者，相信稅捐法定主義。追溯其來源，應該從民國六十五年財政部65.12.27. 臺財稅字第三八五七四號函開始，可是當時所用的字眼是「不欲享受」，比之「放棄」是優雅些，但還是要回歸法律層面探討它的適法性。 　　首先吾人須仔細閱讀財政部81.5.12.臺財稅字第八一一七０八五九三號函核釋：「主旨：納稅義務人．．．．．．選擇放棄繼續緩課者，應依本部七十臺財稅第三九六六三號函規定辦理。說明： 二、納稅義務人．．．．．．將股權回復原狀者，應依本部八十年五月二十七日臺財稅第八０一二七五０七九號函規定，重行歸課其移轉年度之所得稅，至於其是否涉嫌違章，應依本部七十三年九月三日臺財稅第五九０五一號函規定辦理；如原股東於轉回緩課股票時自願放棄繼續適用緩課，其因移轉緩課股票所繳納之所得稅於計算漏稅額時得一併減除，惟應將緩課股之股票股利計入原取得增資股票年度之所得額課稅，且以不逾越法定核課期間為限。」；以及財政部七十臺財稅第三九六六三號函核釋：「二、生產事業之股東取得符緩課所得之股票股利，依獎勵投資條第十三條（修正前第十二條）規定，原應於移轉時始計入該股東移轉年度所得額課稅。惟本部對於放棄緩課者，前經函釋可予照准並計入原取得增資股票年度所得額課稅，係屬便民之從寬規定，茲以涉及稅捐之核課期間，應以不逾法定核課期間為限。三、所稱法定核課期間依稅捐稽徵法第二十一條規定應以股東原取得增資股票年度所得稅結算申報期間屆滿之翌日起算。」 　　這兩則函令內涵實在值得作為探討的基礎，雖然後來没有列入八十七年度的彙編，但是就其說明是有分析檢討的價值。特別是70年度的函令，直接表明它是權宜措施，而且是計入原取得增資股票年度所得額，也就說它的所得實現年度仍然是原來的取得年度，基本上還是在稅法關於所得實現的規定範圍內，也因此放棄緩課者就有核課期間的合理限制，逾核課期間的放棄緩課是不應允許且無效的。 　　對照現行有效的函令規定，放棄緩課者列入放棄緩課年度的所得課稅，這就逸出稅法母法的規定，完全没有法律的依據，其適法性確實不足。 　　更有趣的是，放棄緩課之後，股票取得人在没有移轉、贈與、繼承或送集保等情事前，主張回復緩課時，申請更正稅額或退還稅款，可不可以呢？

　　日前新聞，國稅局愛心辦稅被納稅人吐槽是愛心稅捐。看了這則新聞，沈顧問十分感慨，因為愛心辦稅口號已經是老古董了，國稅局的前軰知之甚深，當年這口號初喊之時，很多納稅人是惴惴不安，不知何時會被國稅局愛上。 　　國稅局所謂愛心辦稅，是國稅局提供比較貼切的納稅服務。其實面對經濟不景氣，納稅人確實期待國稅局展現愛心，譬如，在收入、費用及租稅優惠等所得的認定上，多體諒納稅人，在稅捐短、漏報的過失認定上，多體貼納稅人，而不是一有所得短少就處漏稅罰，我國的漏稅罰實在太泛濫了。　 附註：本文發表後財政部隨即發布外銷退稅項目增加４千多項，我想這才是真正苦民所苦的愛心辦稅。

某君於民國九十二年四月間與友人合資委請投資公司協助向資產管理公司買入誠泰銀行、世華銀行之不良債權及其抵押權，支付委任協助報酬及買賣價金合計新台幣肆仟參佰萬元，其中抵押標的座落台北市大安區大安段3小段土地（地上另有他人所有建物），經台北地方法院強制拍賣，由某君等拍定並以部分債權約七千八百餘萬元抵繳價金而在94年初取得所有權，嗣於94年6月間以新台幣肆仟肆佰伍拾萬元出售予他人。

　 　　贈與稅之納稅義務人，是將自己之財產贈與他人之個人，亦即贈與人，但贈與人有下 列情形之一者，以受贈人為納稅義務人（本法§七）： 　　一、行縱不明者。 　　二、逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行者。 　　如受贈人有二人以上者，應按受贈財產之價值比例，依本法規定計算之應納稅額，負 納稅義務。 　　本法採總遺產稅制，依照賦稅理論及世界各國成例，贈與稅之納稅義務人應為贈與人　　 ，本法循例規定贈與人為納稅義務人，惟為顧及實際需要，規定在特定情形下，受贈人應 負納稅義務。 　　所稱以受贈人為納稅義務人，似應指受贈人應負之納稅義務包括贈與稅之申報及繳納 義務。惟究其實質，受贈人所負者，僅擔保贈與人之贈與稅繳納義務，於贈與人不能履行 義務時，由受贈人履行其繳納義務，至贈與稅之申報義務，依本法第二十四條之規定，專 屬贈與人，且關於管轄之稽徵機關，申報期間及稅額之核計等皆以贈與人所具備與課稅有 關之條件而定（註六）。受贈人所負之繳納義務，其範圍除應納稅款外，是否包括贈與人 違反申報義務所受之罰鍰，非無疑義。按之本法第七條第二項之規定以觀，受贈人係依本 法規定計算之應納稅額負納稅義務，故贈與人之罰鍰似不應令受贈人繳納。惟本法施行細 則第四十二條規定，贈與人對依本法規定應申報之贈與財產，未申報或已申報而有漏報或 短報情事，而贈與人並有本法第七條第一項情形時，各受贈人應對各該次贈與之未申報、 漏報或短報行為，按其受贈財產之比例在受贈財產範圍內負繳納稅款及利息之責。該規定 顯已逾越本法規定受贈人納稅義務之範圍，實有檢討之餘地。 　　受贈人之納稅義務既然在擔保贈與人之繳納義務，其納稅義務之發生，自應依擔保法 理，於贈與人不履行時，換言之，贈與人逾期未繳納稅款且在國境內無財產可供執行時， 由受贈人代為繳納。至若贈與人行縱不明，如其尚有財產可供執行，稽徵機關仍應先對之 執行，如有不足方能對受贈人徵取其不足之數。故關於贈與人行縱不明之規定，似無必要 ，宜予刪除。 　　於贈與人行縱不明或逾期未繳納稅款且無財產可供執行時，本法第七條第一項規定， 以受贈人為納稅義務人。依其文義，稽徵機關似無裁量餘地，惟稽徵機關僅於贈與人無財 產可供執行時，方有以受贈人為納稅義務人之必要，且基於對受贈人之保護，仍須稽徵機 關填發稅單送達受贈人後，其義務始告確立。贈與人若無上述情事，而受贈人基於取得產 權之考量，自願繳納稅款者，仍屬代繳性質，而非履行自己義務。對於受贈人依據法院判 決或和解，願代贈與人申報繳納贈與稅，俾利其辦理產權移轉登記之案件，實務上亦准由 受贈人代繳贈與人應納之贈與稅款及罰鍰（註七）。 　　稅捐稽徵機關將贈與稅納稅義務人由贈與人改為受贈人時，由於贈與事實、贈與標的 與贈與當事人並未變更，稽徵機關不論是重新填發稅單，抑就原發稅單（存查聯）更正納 稅義務人名義及限繳日期，原核課期間並不重新起算（財政部７５．６．１９台財稅第七 五四九六五三號函）。 　　贈與人於贈與後稽徵機關尚未核課贈與稅前死亡，贈與稅之納稅義務究由贈與人之繼 承人或受贈人負繳納之義務，在法理上頗有探討之價值。財政部就本案所表示之意見與法 務部之意見，旨趣不盡相同。茲分別析述如次： … 繼續閱讀 →

遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；被繼承 人如係受死亡宣告者，以法院宣告死亡判決內所確定死亡日之時價為準。本條修正前發生 死亡事實或贈與行為之案件，於本條修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，其估價 適用前項規定辦理。上述所稱時價，土地以公告現值或評定標準價格為準；房屋以評定標 準價格為準（本法§十）。 　　被繼承人死亡前三年內贈與之財產應併計遺產課稅時，其遺產價值之計算，實務上悉 依被繼承人死亡時之時價為準。以贈與論課徵贈與稅案件，納稅義務人未依規定辦理申報 經稽徵機關查獲時，稽徵機關應先通知當事人於收到通知後十日內申報，納稅義務人已依 通知期限內辦理申報者，贈與財產價值之計算，應以贈與日為準，毋須依本法修正前第十 條第一項規定，比較贈與日及查獲日或補申報日之價值，從高核定。 　　本法修正前對於逾期申報、漏報、短報或隱匿不報之案件，關於其財產之估價規定， 如逾期申報日或查獲日之時價較死亡日或贈與日之時價為高者，以較高者為準。修正後該 規定予以刪除，理由以遺產稅、贈與稅逾期申報、漏報、短報或隱匿不報者，本法已有處 罰之規定，修正前之規定經司法院大法官會議議決釋字第三一一號解釋認為有重複處罰之 疑慮而應從速檢討修正。 　　一　估價之原則 　　計算遺產及贈與財產標準之時價，除土地及房屋本法另有規定外，通常指在被繼承人 死亡或贈與人贈與之日，於不特定多數當事人間自由交易情形下，通常認定可成立交易之 價額。附有條件之權利及不定期之權利，就其權利之性質，斟酌當時實際情形估定其價額 （本法細則§三九）。共有財產或共營財產之價額估定，應先估計其財產總淨值，再核算 被繼承人遺產部分或贈與部分之價值（本法細則§四十）。　　　　 　　二　不動產之估價 　　土地之價值，以公告現值或評定標準價格為準。 　　房屋之價值，以評定標準價格為準。即以當期之房屋稅單所載價值估算。如無房屋稅 單，可向房屋所在地稅捐稽徵處查詢。 　　土地訂有三七五租約者，依平均地權條例第七十七條（耕地三七五減租條例§十七． Ⅱ）規定應給予承租人公告土地現值三分之一之補償，故估價時應減除該補償（財政部６ ７．８．２台財稅第三五一六三號函），且不論實際補償費若干，均按法定補償費減除（ 財政部６７．８．２１台財稅第三五六三八號函）。土地有設定地上權者，准按該土地公 告值減除依本法細則第三十一條規定估定之地上權價值後課稅。土地如為違章建築占用， 致其價值顯著低落經查屬實者，由稅捐稽徵機關依據該土地實際被占用面積及占用情況予 以核估課稅（財政部７５．１．３０台財稅第七五二０三九五號函）。 　　房屋設定典權者，應扣除典價後課稅，應扣除之典價，以不超過該房屋之評價為準（ 財政部６７．３．３０台財稅第三二０四六號函）。 　　 　　父母以未成年子女名義申請建築執照興建房屋或購買未完工之房屋繼續建築完成而為 贈與者，該項贈與房屋價值之計算，以該房屋完成取得使用執照時之評定標準價格為準（ 財政部６６．９．１台財稅第三五八六九號函、６６．９．１５台財稅第三六二八０號函 ），如於興建中途，售予他人時，按轉讓時實際完工部分，查估現值課徵贈與稅（台灣省 財政廳６２．１２．１３財稅一字第一０九七五一號函）。 … 繼續閱讀 →

　此次遺產及贈與稅法的修正，將稅率調降至10%，實際上是不符稽徵成本的，其唯一的好處是讓這套稅制留下來而已。 第一目　現行遺產及贈與稅法之概要 　　我國遺產稅之徵收，溯至民國二十七年十月六日國民政府公布遺產稅暫行條例，二十 九年七月一日施行，三十四年二月十七日修正。及至三十五年四月十六日正式制定遺產稅 法公布施行，將遺產稅暫行條例所定徵免範圍予以擴充，起徵點及稅率予以調整，課徵程 序予以簡化。該法嗣經兩次修正。我國正式步入遺產及贈與稅併徵之境界，係奠基於民國 六十二年二月六日公布施行之遺產及贈與稅法（以下簡稱本法），本法歷經六十二年九月 五日、七十年六月十九日及八十四年一月十三日等修正。最後一次之修正，增訂第三條之 一、第十二條之一及第四十一條之一，並修正第四條、第五條、第十條、第十一條、第十 三條、第十六條至第二十條、第二十二條、第三十條、第四十一條及第五十一條條文。 　　一　課稅要件 　　課稅要件，即所謂實體規定，與申報、繳納等之程序規定有別。亦即由有關課稅原因 、課稅客體、納稅義務人、課稅總額及稅額計算等之規定構成。 　　（一）課稅原因 　　遺產稅之課稅原因，為被繼承人死亡遺有財產；贈與稅之課稅原因，為財產之贈與。 至被繼承死亡或贈與之內容，除本法另有規定外，均依民法之規定定之。本法規定之贈與 ，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為（本法§四.Ⅱ. ）。立法意旨，即不論動產贈與或不動產贈與，祗要當事人間有贈與意思之合致時，即屬 該法所稱之贈與（法令彙編４－10）。就遺產稅而言，被繼承人死亡繼承開始，遺產本身 存在即足使課稅原因成立，至繼承人存在與否或其是否取得遺產均在所不論（本法§一、 §二）。為補充遺產稅之不足．防止藉生前贈與形式減少遺產以規避遺產稅，贈與稅即以 財產無償的移轉為課稅原因。遺贈，係被繼承人以遺囑贈與，其效力係於被繼承人死亡後 發生，並無規避遺產稅之虞。因此，遺贈之財產，仍屬遺產，課徵遺產稅後，不另課徵贈 與稅。死因贈與，其贈與契約雖於生前成立，惟於被繼承人死亡後方發生效力，其贈與之 財產，自亦應與遺贈同，僅課徵遺產稅，不另課徵贈與稅。又雖非財產而是經濟利益之給 與，如低價讓與、債務免除等，與贈與財產之情形類似，如不予課徵贈與稅，則贈與稅之 課稅公平即難確保，因此本法乃將之規定為視為贈與（本法§五．１、２）。在無償為他 人購置財產之情形，究竟應以資金或該購置之財產，列為課稅對象，非無疑義，本法明定 其資金以贈與論（本法§五．３），可杜爭議。本法修正增設但書規定，該財產為不動產 者，其不動產以贈與論。近親間所為財產之買賣，雖非贈與，惟恐假買賣之名，而行贈與 之實，本法另設舉證責任轉換之特別規定，以資防杜，如限制行為能力人或無行為能力人 所購置之財產，除能證明購買之款項屬於購買人所有外，視為法定代理人或監護人之贈與 （本法§五．５）；二親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，但能提出已支付價款之確 實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限（本法§ 五．６）。配偶間財產之移轉，原規定亦以贈與論，本法修正針對配偶間互贈財產增訂免 徵贈與稅之規定，依新立法意旨，原以贈與論之政策已屬不適宜，該規定爰予配合修正刪 除。 　　（二）課稅客體 　　遺產稅之課稅客體是被繼承人死亡時遺留之財產；贈與稅之課稅客體是贈與之財產。 財產之概念，本法僅作概括規定，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利（本法§ … 繼續閱讀 →

　拙文探討個人購買不良債權衍生的課稅問題，陳美珍表達了「也道出多少受到政府不當課稅人的心聲。好像是財政部的一紙不適法的解釋法令，可隨時讓老百姓挫著等死。可以隨時向前追溯，把”個人以買入之不良債權承受抵押標的物土地”課以重稅，那麼只要過去有個人以買入之不良債權承受抵押標的物土地，豈不都是要在家坐以待斃？」，其實這還只是旁觀者的感受而已，對身處其境的當事人，是不只於此的。 　　拙文所舉實例「全部收入僅肆仟肆佰伍拾萬元，但核定之財產交易所得卻達陸仟餘萬元」，是真有其事，且是經過與主管當局多次陳情、說明的結果，案件經過核定後，現正在復查中。 　　財政部的解釋偏重形式，導致認定的所得遠超過經濟現實，實在是令人無法承受的。另外，當事人如透過購買不良債權再承受抵押物自用，而不出賣時，完全没有現金收入竟還要課徵鉅額所得稅，直接衝擊綜合所得的現金收付制，令納稅人不知拿什麼去繳稅？

為員工購買投資型保單，所支付的保險費，是不是可以列報為公司的營業費用?國稅局單從保險費立論，顯然是不夠充分的。在所得稅法中與員工有關的費用中，主要的當然就是薪資費用，公司為員工購買投資型保單所支付的保險費，通常構成員工的實物所得(income in kind) ，也應該可以主張列報薪資費用。