稅務顧問專欄

在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有中華民國來源所得，其不屬於盈餘分配、薪資、佣金、利息、租金、權利金、機會中獎獎金、執行業務報酬及結構型商品交易所得者，例如營業利潤，依各類所得扣繳率標準第3條第一項第十款規定，應按給付額扣繳20％。營業利潤，是收入減除成本費用之餘額，這是眾所周知的事，因此，如果，餘額只是收入的20%時，那麼營業利潤就全數被扣繳了，納稅人一毛不剩，其實這還算幸運的，如果營業利潤不足收入的20%的，還要倒貼政府了，要命的是，一般納稅人大都就是這種狀況。這個規定違不違憲？

52年1月15日修正所得稅法第3條第4項：

營利事業在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人而有中華民國來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳。

這是按應納稅額就源扣繳的原來法律依據，是合憲的。

68年1月9日修正所得稅法第3條第4項：

營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。

這一規定確實也無不妥之處。

所得扣繳率標準第三條

  納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：

   十、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有前九款所列各類所得以外之所得，按給付額扣取百分之二十。

 這一規定，逾越法律規定授權的範圍，違背所得稅量能課稅目的，就違憲了。

最高行政法院100年度判字第1570號判決：
 (1)在此同樣應先予說明者為，漏稅罰之核課建立在「納稅義務人主觀上有故意過失，客觀上違反誠實義務，而有短報稅基行為，致造成漏稅結果發生」之事實基礎上，此等主、客觀之裁罰要件事實應由稅捐機關負客觀證明責任。而在此值得進一步說明者為：
        所謂之「稅基短報」，從所得稅制之觀點言之，除了收入」之短報外，當然也包括「成本費用」之虛列。不過即使如此，如果費用因憑證不符合法定要件而遭剔除，並不當然表示此項其為「虛報」。故「申報之費用實際上並未用於與獲取收入有關之事務上，而屬虛報」一事，仍應由稅捐機關負擔證明責任。
        就本案而言，以上法理在實證法之落實，體現在前述行為時查核辦法第17條第2項之具體規定中。而由該條規定之文字用詞觀之（即「前項之費用及損失，經『查明』『確』無支付事實，係屬虛列費用或損失致漏稅者，應依所得稅法第110條規定辦理」），明顯將「費用虛報」事實之舉證責任配置於稅捐機關。
      (2)但原判決並未依上開法理為判斷，反要求上訴人證明費用支出之真實性，其判斷自非合法，應予廢棄，爰說明如下：
        原判決書第20頁第4行記載「……原告雖主張安法診所列報之系爭藥品材料費用5,284,748元並非虛報費用云云，然此部分係經被告查獲安法診所漏報執行業務收入後，始由原告補申報之費用，該費用是否屬實已有可慮。且查原告既主張係屬自國外進口之藥品材料費用，自應由其對此得扣減所得之有利事實負擔客觀之舉證責任，然原告主張系爭藥品材料屬進口而來，卻末提出該自國外進口之相關之原始憑證供核，至其主張該進口藥品材料係由他人自行攜帶入境一節，亦未能提供完整的資金流程、帳載記錄及合法憑證供核，尚難認為真正。……」等文字，顯係命上訴人負擔「費用非屬虛報」事實之舉證責任，與前述實證法之規定不符。
        另原判決書第20頁第16行所載「……又被告就原告漏報所得之認定，核與日常經驗法則無違，在原告無堅強『反證』之情況下，應認被告對原告該年度取自法診所之執行業務所得之認定事實，已為適當之證明」等文字，似又認費用虛報之舉證責任配置予被上訴人（即稅捐機關），但一方面與其前述論點有衝突，另一方面，也未注意到「所得」是由「收入」減「成本費用」而得者，而「收入」及「成本費用」事實各自獨立，並且在實證法上其舉證責任有不同之配置，故不宜將「所得」視為單一待證事實，而在此基礎下論及舉證責任配置原則。
      (3)而在上開舉證責任配置基礎下，應由被上訴人積極證明「上訴人開設診所，並無使用上開國外進口藥品」之待證事實，不能僅以上訴人「取得憑證之過程不合社會常態，懷疑其自國外進口藥品供診所使用之真實性」，即謂此筆費用支出為「虛報」，並有虛報費用之故意過失存在，且查明上訴人是否確有使用該進口藥物，如確有使用，是否另構成稅捐稽徵法第44條之處罰要件。
      (4)又原裁罰處分（復查決定）所諭知裁罰金額7,424,975 元，其裁罰基礎之漏稅金額為14,849,950元，而該漏稅金額中有部分源自「短報收入」（此部分不在本案之爭訟範圍內），剩餘部分方屬本案之「虛報費用」爭議金額5,284,748元。若按上訴人本案中適用之稅率40％概算，本案受影響之裁罰金額應只有2,113,899.2元（5,284,748×40％＝4,227,798.4；4,227,798×0.5＝2,113 ,899.2），但因原裁罰處分未按比例分開計算，為求計算上之精確，爰將原判決有關裁罰部分全部撤銷，待原審法院查明事實後，再按新核定之漏稅金額重為裁罰金額之認定。
  (四)總結以上所述，本件被上訴人之本稅核定並無違法，訴願決定及原判決遞予維持，亦無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘此部分原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回 。至於裁罰部分，原判決之認事用法尚有違誤，上訴意旨求予廢棄，為有理由，應將原判決此部分之判斷結論予以廢棄，並發回原審法院更為審理，依正確之舉證責任分配法則，查明被上訴人是否能積極證明「上訴人開設之診所，根本沒有使用前述國外進口藥品」待證事實為真正，而在查明之事實基礎下，另為適法之判決。

公義使邦國高舉，罪惡是人民的羞辱–箴 14:34

有人民國92年1月至98年1月間因領取政府偏遠航線虧損補貼款，已依財政部86年4月9日台財稅字第861892311號函釋意旨，繳納營業稅計新臺幣（下同）3,154,699元，且未提起行政救濟而告確定。嗣98年6月12日司法院釋字第661號解釋公布該函釋應不予適用後，此人於98年12月24日向國稅局主張依稅捐稽徵法第28條規定，申請退還已納稅款及利息，經國稅局以99年1月12日財北國稅中正營業字第0990020035號函復，否准其申請，甚至最高行政法院也不同意他的請求。

這種案例讓人對國稅局及法院的觀感極為厭惡，刑法或行政罰法都規定老百姓不能藉口不知法律規定而不罰，但政府自己所作的解釋都違法違憲了，不負責回復原狀就罷了，居然還好意思怪老百姓太乖相信政府，自己去繳稅，活該倒霉。這是不符租稅公平的，老實說，政府收了不該收的稅，老百姓都覺得慚愧，國稅局和行政法院的執事者，不覺得慚愧嗎？

記得司法院釋字第210號解釋嗎，這則解釋說財政部(70)臺財稅字第三七九三０號函違憲，沈顧問在法學院修楊日然大法官法解釋學時，曾就這則解釋就教楊教授，他說，財政部向他表示已準備好退稅的款項了。看來，財政部的老前軰還是比較有誠信。

捐贈標的鑑定價值與實際取得成本有差額，但此差額是否為所得稅法應課徵綜合所得稅之所得，不無疑義；又系爭所得實質上是否歸屬捐贈人，抑或應歸屬受贈人，不無探討餘地；再者，系爭所得是否已現金收付實現而應歸併年度綜合所得課稅，仍有適法性之疑慮。

壹、 捐贈標的鑑定價值與實際取得成本之差額，應非所得稅法應課徵綜合所得稅之所得

一、 按「平均地權條例第十一條第一項規定：『依法徵收或照價收買之土地為出租耕地時，除由政府補償承租人為改良土地所支付之費用，及尚未收穫之農作改良物外，並應由土地所有權人，以所得之補償地價，扣除土地增值稅後餘額之三分之一，補償耕地承租人。』此項土地補償費乃佃農因法定事由致其耕地租賃權消滅而獲得，性質上與承租人依平均地權條例第七十七條規定所獲得之補償費相同，屬八十二年二月五日修正公布之所得稅法第八條第十一款規定之中華民國所得來源，既不在依法得免稅之列（同法第四條及新市鎮開發條例第六條第三項參照），應依所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額，全數併計入耕地承租人綜合所得總額，依同法第二條第一項規定課徵所得稅。」為司法院大法官釋字第508號解釋之意旨。我國所得稅稽徵制度採綜合所得稅制，凡有中華民國來源所得之個人，皆應就其所得課稅（所得稅法第二條）。對於應課稅之「所得」，因其概念所能包含的事實樣態繁多，故同法第八條對課稅客體進行立法定義時，以第一款至第十款例示其典型樣態，尚以第十一款「在中華民國境內取得之其他收益」作為概括性規定，以免遺漏。然，對此種概括規定，仍應依租稅法定主義之精神，在法律規定所呈現出的事物特徵範圍內為涵攝適用，非可任意類推適用。

二、     本案關鍵爭點在於捐贈標的鑑定價值與實際取得成本間之差額是否為所得稅之課徵客體「所得」？系爭差額既不屬於所得稅法第八條第一至第十款規定之財產收入，則欲引用第十一款概括規定作為課徵依據，如同前述，必須先釐清本法所稱「所得」其概念特徵為何？再判斷此處之投資收益是否為本法課稅客體「所得」之概念所涵蓋？

　　從所得稅法第八條第一至第十款的例示規定，可以得出在「量能課稅」的基本原則下，本法所稱「所得」解釋上至少有兩項特徵：一、形成財產增加，即學理上所謂純資產增加說；二、該財產增加係經由市場交易而來，即學理上所謂所得源泉說。

　　從所得稅法第八條所列例示中，列明有「股利」、「盈餘」、「報酬」、「利息」、「租金」、「權利金」、「增益」、「獎金或給與」等，皆屬原財產增加之收入概念，及從第十四條關於個人綜合所得總額計算方式規定，亦可知所得稅法所掌握者為財產的增加。

　　綜上，捐贈標的價值與實際取得成本雖有差額，但既已捐贈，在經濟實質上，捐贈人的財產是減少的，故而原處分以該差額為投資收益，並併入年度其他所得課稅，應非合宜。

貳、 系爭所得實質上應歸屬受贈人

一、按「憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律定之。」、「租稅義務之履行，首應依法認定租稅主體、租稅客體及租稅客體對租稅主體之歸屬，始得論斷法定納稅義務人是否已依法納稅。」為司法院大法官釋字第685號解釋意旨。又按「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」為土地稅法第二十八條前段所明定，且同法第五條第一項第二款規定，土地為無償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為取得所有權之人。是土地縱有漲價，惟如係因捐贈等無償移轉者，其租稅客體是歸屬於受贈人。

二、捐贈，縱然認定該標的價值與實際取得成本間有差額，惟其所涉租稅客體，實質上應歸屬受贈人，故而如以該差額歸課捐贈人年度綜合所得稅，自非合法。

參、 系爭所得尚未現金收付實現，不應歸課捐贈人年度綜合所得稅

一、綜合所得稅係採收付實現原則，茲陳財政部下列函釋供參：

(一)財政部 95.09.01.  臺財稅字第09500265000號令

個人應於該支票所載發票日所屬年度計入綜合所得總額；惟如其屆期向銀行提示未獲兌現，依收付實現原則，准俟實際清償時列為清償年度之所得。

(二)財政部87.4.9. 臺財稅字第871936994號函

說明：二、因綜合所得稅係採收付實現原則，貴局核定特約醫事服務機構之醫療費用時，如溢給之暫付醫療費用年度與核定沖抵或追繳為同一年度者，得於核定沖抵或追繳年度之應給付醫療費用總額中扣除，按給付淨額填發執行業務所得免扣繳憑單；涉有跨年度時，應由貴局出具沖抵或追繳溢給醫療費用收據證明。（含詳註應沖抵或追繳溢給之暫付醫療費用年度、醫事機構名稱及沖抵或追繳醫療費用金額），交付納稅義務人據以向所轄稽徵機關申請追減更正其當年度執行業務所得。

(三)財政部65.11.30. 臺財稅第37898號函

說明：個人綜合所得稅之課徵，固以收付實現為一般原則，但所得稅法第七十六條之一係屬一般原則之特別規定，該條對於未分配盈餘強制歸戶課稅既有明文，在適用上自不發生與收付實現原則是否牴觸問題。

(四)財政部60.12.22. 臺財稅字第39920號令

本案納稅義務人×××於五十四年辦理結算申報申請扣除其於申報年度所繳納之四十三年至五十年度地價稅一節，查綜合所得稅之課徵，係以收付實現制為原則，所得所屬年度之認定，應以實際取得日期為準，納稅義務人申請扣除額之認定，亦應以實際支付日期為準。

(五)財政部59.11.7.臺財稅字第29806號令

查個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，本案債權人詹君，其應收利息既經一審法院判決自設定之日起至清償日止按法定放款日拆計算，自可依照該判決核計利息所得，並應俟實際取得該項利息所得時再予合併課徵當年度綜合所得稅。

(六)財政廳53.4.30.臺財一稅字第48780號令

查個人綜合所得稅之課徵，以收付實現為原則，本案以不動產抵押借款，屆期債務人未履行清償，經債權人申請法院拍賣抵償債務，應查明法院對該項債務裁定或執行結果之情形辦理，如債權人對該項利息，捨棄，或經裁定或執行先償還本金，利息發給債權憑證，是該項利息，債權人並未取得，自不應課徵綜合所得稅；如法院裁定或執行，先以償還利息，而本金發給債權憑證，則該項利息，債權人已經取得，自可課徵綜合所得稅。

二、本案捐贈人縱有投資收益，但因捐贈之故並無現金收付，故如歸課捐贈人年度綜合所得稅，自與上開函釋不合。

前言

  　話說十七年前，在財政部稅制會年度研究項目中與國際租稅有關的有移轉訂價（TP）及中華民國來源所得認定之研究，前者是目前國際租稅的熱門議題，而後者，爭議才逐漸浮上檯面，筆者有幸當時擔任此一議題之研究工作，在摸索中完成，結論中對當時法規即認為有不足之處而曾提出若干建議，及至今日回顧此一議題，可探討之處仍繁。例如：「境外勞務報酬之稅務演義」一文，探討實務上關於國外營利事業提供勞務之課稅問題，其後財政部發佈96.4.2台財稅字第09600049130號函令，明定外國營利事業接受國內營利事業之委託在我國境外加工廠之進行加工，其報酬非中華民國來源所得。

    本文將就法律層面深入探討目前實務之合法性，及納稅人如何因應。

一、從憲法層面探討國外營利事業在我國憲法上之地位

  中華民國憲法

第七條  中華民國人民，無分男女、宗教、種族、階級、黨派，在法律上一律平等。   

第十五條 人民之生存權、工作權及財產權，應予保障。

第十九條  人民有依法律納稅之義務。

二、從所得稅法體系觀察探討營利事業之國外性

     所得稅法

     第三條  凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。

             營利事業之總機構，在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。但其來自中華民國境外之所得，已依所得來源國稅法規定繳納之所得稅，得由納稅義務人提出所得來源國稅務機關發給之同一年度納稅憑證，並取得所在地中華民國使領館或其他經中華民國政府認許機構之簽證後，自其全部營利事業所得結算應納稅額中扣抵。扣抵之數，不得超過因加計其國外所得，而依國內適用稅率計算增加之結算應納稅額。

  營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。

      第二十四條  第一項  營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。

          第三項  總機構在中華民國境外之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，除依第八十八條規定扣繳稅款外，不計入營利事業所得額。

      第二十五條  第一項  總機構在中華民國境外之營利事業，在中華民國境內經營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務，其成本費用分攤計算困難者，不論其在中華民國境內是否有分支機構或代理人，得向財政部申請核准，或由財政部核定，國際運輸業務按其在中華民國境內之營業收入之百分之十，其餘業務按其在中華民國境內之營業收入之百分之十五為中華民國境內之營利事業所得額。但不適用第三十九條關於虧損扣除之規定。

  三、探討所得稅法第八條第三款、第九款及第十一款解釋適用之界限

     １、 所得稅法第八條規定簡介：

本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：

  　　1、依中華民國公司法規定設立登記成立之公司，或經中華民國政府認許在中華民國境內營業之外國公司所分配之股利。

  　　2、中華民國境內之合作社或合夥組織營利事業所分配之盈餘。

  　　3、在中華民國境內提供勞務之報酬。但非中華民國境內居住之個人，於一課稅年度內在中華民國境內居留合計不超過九十天者，其自中華民國境外雇主所取得之勞務報酬不在此限。

  　　4、自中華民國各級政府、中華民國境內之法人及中華民國境內居住之個人所取得之利息。

  　　5、在中華民國境內之財產因租賃而取得之租金。

  　　6、專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，因在中華民國境內供他人使用所取得之權利金。

  　　7、在中華民國境內財產交易之增益。

  　　8、中華民國政府派駐國外工作人員，及一般雇用人員在國外提供勞務之報酬。

  　　9、在中華民國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘。

  　　10、在中華民國境內參加各種競技、競賽、機會中獎等之獎金或給與。

  　　11、在中華民國境內取得之其他收益。

　　２、第三款、第九款及第十一款解釋適用界限之探討

　　　所得稅法第三條六十六年一月二十一日修正理由：依照國際間對所得稅稅源劃分之原則，一國之營利事業在另一國有固定營業場所者，凡可歸屬於該固定營業場所之所得，均應由所在地國課稅。

四、探討各類所得扣繳率標準第三條解釋適用之界限－扣繳稅額是否超越應納稅額？

      各類所得扣繳率標準第三條:

          納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：

 1、非中華民國境內居住之個人，如有公司分配之股利，合作社所分配之盈餘，合夥組織營利事業合夥人每年應分配之盈餘，獨資組織營利事業資本主每年所得之盈餘，按給付額、應分配額或所得數扣取      百分之三十。但依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准者，自投資事業所取得或應分配之盈餘，由扣繳義務人於給付時，按給付額或應分配額扣取百分之二十。

  2、薪資按給付額扣取百分之二十。但政府派駐國外工作人員所領政府發給之薪資按全月給付總額超過新臺幣三萬元部分，扣取百分之五。

  3、佣金按給付額扣取百分之二十。

  4、利息按給付額扣取百分之二十。但依金融資產證券化條例及不動產證券化條例規定發行之受益證券或資產基礎證券分配之利息，按分配額扣取百分之六。

  5、租金按給付額扣取百分之二十。

  6、權利金按給付額扣取百分之二十。

  7、競技競賽機會中獎獎金或給與按給付全額扣取百分之二十。但政府舉辦之獎券中獎獎金，每聯（組、注）獎額不超過新臺幣二千元者得免予扣繳。

  8、執行業務者之報酬按給付額扣取百分之二十。但個人稿費、版稅、樂譜、作曲、編劇、漫畫、講演之鐘點費之收入，每次給付額不超過新臺幣五千元者，得免予扣繳。

  9、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有前八款所列各類所得以外之所得，按給付額扣取百分之二十。

  10、退職所得按給付額減除定額免稅後之餘額扣取百分之二十。

  11、告發或檢舉獎金按給付額扣取百分之二十。

     本條例第二十五條第四項規定於一課稅年度內在臺灣地區居留、停留合計未滿一百八十三天之大陸地區人民與同條第三項及第四項規定在臺灣地區無固定營業場所之大陸地區法人、團體或其他機構，取得屬前項第二款至第十一款之臺灣地區來源所得，適用前項各該款規定扣繳。

五、實務見解

１、首例－美時公司退還扣繳稅款之介紹

２、昇陽公司 vs 國稅局－最高行政法院96年度判字第00986號、96年度判字第00934號、臺北高等行政法院96年度訴更一字第00098號、96年度訴更一字第00097號判決之探討

３、財政部見解演義

「國內營利事業支付給國外營利事業之外銷佣金，如其代為推銷貨物之勞務係在我國境外提供，其佣金收入不發生扣繳所得稅之問題」、

「對委託國外律師在國外辦案，免納免扣繳所得稅之解釋」、

「國外驗船機構或個人受中國驗船協會之委託，在我境外執行該會入籍船之檢驗工作，其勞務應免徵所得稅並免予扣繳」、

「在我國境內設置固定營業場所之外國事業，其國外總機構直接對我國內境內營業人銷售貨物者，應依規定課徵營業稅。三、前述外商之國外總機構直接對我國客戶銷售貨物或提供勞務，其營利事業所得稅部分，應依左列規定辦理：（一）銷售貨物：應按一般國際貿易認定，不再認定為在華分支機構之營業收入課稅，惟該國外總機構因該等交易行為所匯撥與在華分支機構之補助經費或佣金，應由在華分支機構依法列計收入報繳營利事業所得稅。（二）提供勞務：國外總機構直接對我國客戶在我國境內提供銷售勞務所取得之報酬，屬於該國外營利事業之中華民國來源所得，應由該國外事業在台分支機構依法繳納營利事業所得稅。」、

「貴公司經由日商之介紹，為國內公司承造木材船，該日商曾派員至貴公司代表ｘｘ商運公司洽談造船規範及簽訂建造合約事宜，該日商因介紹訂造船隻所提供之勞務應認為發生在我國境內，依照所得稅法第八條第三款及第八十八條規定，貴公司應於給付佣金時按20％扣繳率扣繳所得稅款。」、

「貴公司原有生產水泥之機器設備係向日本會社採購，貴公司為增加產量，擬與該日商訂約，委託其將原有機器設備設計改造，不論該項契約在何處簽訂，如該項設計改造之服務，係在我國境內提供者，則該日商自貴公司所取得之服務報酬，依法仍應繳納所得稅；反之，如該項勞務不在我國境內提供，即非中華民國來源所得。」、

「一、外國營利事業接受國內營利事業之委託，在我國境外之加工廠進行加工，如國內營利事業僅派員負責檢驗半成品入廠數量及品質，未涉及境外加工廠所從事加工業務之任何製程者，該外國營利事業收取之加工費報酬，非屬中華民國來源所得，應不課徵我國之所得稅，並無須辦理扣繳。二、國內營利事業與受託加工之外國營利事業間如具有從屬或控制關係，雙方約定支付之加工費金額，經發現有以不合常規之安排，規避或減少納稅義務者，稽徵機關應依所得稅法第43條之 1規定辦理。」、

「一、外國醫藥研發服務事業 （Contract Research Organization，簡稱CRO ） 接受國內生技醫藥業者之委託，在我國境外進行研究、試驗、測試等活動所收取之技術服務報酬，非屬中華民國來源所得，應不課    徵我國之所得稅，無須辦理扣繳。二、國內生技醫藥業者與受託從事研究、試驗或測試之外國醫藥研發服務事業間，如具有從屬或控制關係，雙方約定支付之報酬，經發現有以不合常規之安排，規避或減少納稅義務者，稽徵機關應依所得稅法第43條之 1規定辦理。」

六、租稅策略之探討

　　１、法律風險之考量－先扣繳後申請退還稅款

　　２、申請退還稅款有無風險

　　３、申請退還應備文件