分類彙整：行政訴訟文章

    一、解散公司董事之清算人責任： 在商業實務上，公司如經自行解散或遭經濟部命令解散，並廢止公司登記，則依公司法第26條之1 準用第24條規定，公司經廢止登記者，即進入清算程序；而如公司章程又未規定清算人人選（此為一般常見情事），依公司法第322 條第1 項規定，即應以全體董事為法定清算人。 如解散之公司尚有欠繳稅款或罰鍰，達到一定金額，全體董事（法定清算人）將因此受到限制出境處分，依最新修正公布之稅捐稽徵法第24條規定，自97年8月15日 起，欠稅人限制出境之門檻，個人由50萬元提高到100萬元、營利事業由100萬元提高到200萬元；正在行政救濟中之案件，個人由75萬元放寬到150萬元、營利事業由150萬元放寬到300萬元。 此外，另依稅捐稽徵法第13條規定：「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐負繳納義務。」更將原本屬於公司法人之稅捐債務，轉換成全體法定清算人之個人債務。 據此，董事辭任之效力及其變更登記對抗之範圍，實際上牽動已辭任之董事是否尚需負擔前述法定清算人之責任，於公司實務上即顯得格外重要。   二、依公司法第192條第4項規定及民法第549條第1項規定，董事寄送辭任函送達公司之日起，即已生效：  董事與公司間關係，依公司法第192條第4項規定，除公司法另有規定外，依民法關於委任之規定。依公司法第192條第4項規定及民法第549條第1項規定，董事不論是否有任期，或其事由如何，得為一方之辭任，不須公司之承諾。董事之辭職向公司代表人（董事長或其代理人）為辭任意思表示即生效力。至於辭任之意思表示，以口頭或書面為之，並無限制，僅前者依民法第94 條之規定，以相對人了解時，發生效力，而後者以通知達到相對人時，發生效力（民法第95條參照）。 依公司主管機關經濟部80年9 月7 日經商字第223815號函釋：「主旨：關於最高法院62年台上字第262 號判決董事一經提出辭職，無須公司同意即當然失其董事之身分，是否適用於口頭提出辭職者疑義乙節，復如說明。說明：按公司與董事間之關係，依公司法第192 條第3 項（現為第4 項）規定，除公司法另有規定外，而民法關於委任之規定，而民法第549 條第1 項規定，當事人之任何一方得隨時終止委任契約。故董事不論是否有任期，或其事由如何，得為一方之辭任，不須經公司之承諾。董事之辭職，向公司之代表人（董事長或其代理人）為辭任意思表示即生效力。至於辭任之意見表示，以口頭或書面為之并無限制。僅前者依民法第94條之規定，以相對人了解時，發生效力，而後者以通知達到相對人時，發生效力（民法第95條參照）。 據此，董事如已寄發表示辭任意思之存證信函予公司，依前引公司法第192條第4項、第549條第1項規定及經濟部函釋，當辭任董事之意思表示到達公司時，即生辭任之效力，而終止該董事與公司間之委任關係，亦無須公司股東會或董事會之同意，且有無辦理董事變更登記亦不影響辭任董事之效力。   三、依公司法之規範目的及體系地位，公司法第12條規定之「第三人」之適用範圍，應以與公司有私法上交易行為之第三人為限，並不包含公權力機關在內，稅捐機關不得據未經變更之公司登記資料，認定已辭任之董事仍為法定清算人： 按「公司登記，除設立登記為公司之成立要件（參看公司法第6 條）外，其他登記皆屬對抗要件（參看同法第12條），變更董事、監察人，固屬應登記之事項，但此事項之有效存在，並不以登記為其要件。」、「股份有限公司之新任董事長，自其就任後即生效力，並非經主管機關准予變更登記後，始生效力，此觀公司法第12條規定，不難明瞭。」最高法院67年度台上字第760 號、68年度台上字第2337號著有判例，據此可知，董事變更固屬應登記之事項，但非以登記為董事資格取得或喪失之判斷。 另「公司法第23條所謂公司負責人，對於公司業務之執行，如有違反法令致他人受損害，對他人應與公司連帶負賠償責任云云，仍以違反法令致他人私權受有損害，為責任發生要件，若公權受有損害，則不得以此為請求賠償之依據。」最高法院62年度台上字第2號，著有判例。蓋基於公司法之規範目的及體系地位，公司法第23條專以保護私權為目的，至於公權受有損害時，則無該條之適用。故公司法第23條之「他人」乃指私人而言，並不包括公權力機關。據此，基於相同法理，公司法第12條所欲保障之對象，自應以信賴公司登記事項而與公司有交易行為之第三人為限，亦即仍應以保護私權為目的，此觀諸同法第23條亦專以保護私權為目的，並不包括公權力機關在內即可明瞭其意旨，故公司法第12條應與公司法第23條為相同之解釋。 又公司董事身分之有無與是否具備該公司法定代理人資格有關，乃法院應依職權調查之事項，惟董事資格之有無，並不受公司是否辦理董事變更登記之影響，是以，法院依職權調查是否為公司之法定代理人時，自不得以公司變更事項卡之記載作為唯一判斷之依據，亦即，法院並不受公司法第12條規定之限制，此觀前開最高法院判例意旨自明。 稅捐機關如欲對已進入清算程序之營利事業為補稅處分，其就公司董事確為何人，自應切實查明，始能核實認定法定清算人，並正確適用法律。復且稅捐稽徵機關屬公權力機關，基於「行政一體」原則，其就何人事實上確為解散公司之董事或清算人，自可基於公法上規定，函請公司主管機關即經濟部為行政協助加以調查，如任其援引分屬私法之公司法第12條作為處分依據，逕據未經變更之公司登記資料認定登載於董事名冊之人均為法定清算人，即有違誤。   四、實務見解： 於司法實務上，臺北高等行政法院89年度訴字第3193號判決、91年度訴字第764號判決、91年度訴字第1468號判決，均認為：「查公司登記，除設立登記為公司之成立要件外，其他登記皆屬對抗要件，變更董事、監察人，因屬應登記之事項，但此事項之有效存在，並不以登記為其要件。而公司法第12條規定，旨在保護因信賴公司登記事項而與公司有交易行為之善意第三人」，前開判決並均認為不得以未辦理公司董事變更登記為由，對已非董事之人為限制出境之處分。亦即，前開臺北高等行政法院所採見解係認公司法第12條規定之「第三人」應不包含公權力機關，並應以與公司有私法上交易行為之第三人為限。 然而，最高行政法院96年度判字第168號、96年度判字第1164號、96年度判字第1930號、93年度判字第47號判決、93年度判字第500號等判決卻採不同見解，該等判決認為： 1.  我國公司法係採公司登記制度，其主要乃基於登記制度具有明確及查證方便之優點，得藉由資訊揭露及公示原則，維護交易秩序；公司法第12條並明文規定：「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」而基於主管機關之公司登記具有公信力，上開規定所指「第三人」，並無善意或惡意之分別，亦不以與公司有為交易行為之第三人為限，尚包括政府機關在內。 2.依稽徵機關依限制出境辦法第二條第一項規定，報請限制營利事業負責人出境，應以公司登記之負責人為準。如公司發生公司登記負責人變更而不為變更登記，。」復仍以負責人名義繼續對外代表公司為法律行為者，殊難以該公司之負責人業已變更，而對抗第三人。 3.依公司法第192 條第4 … 繼續閱讀 →

      行政訴訟是人民對抗來自國家公權力的侵害（違法的公權力行為）所仰賴的救濟管道，此為其維護人民權利的主觀目的；另方面，行政法院的判決具有審查國家公權力行使合法性的司法審查功能，藉以確保人民權利免受國家的不法侵害，此為其維護公益的客觀目的。因此，行政訴訟是以保障人民權益、確保國家公權力行為之合法性為主客觀目的，與公共利益的維護至為攸關。     然而根據一般觀察，改制後的行政法院似仍難脫「駁回法院」的評價，加上行政法院的裁判品質亦常因說理不足、未充份調查證據而令人詬病，行政法院傾向支持行政機關的答辯及裁判結果多不利於人民，均使得行政法院裁判的滿意度難以提昇，而使人民對行政法院難以有高度的信賴，且對行政法院能保障人民的權利未有太大的期待。     以稅務訴訟案件來說，若行政法院在審理案件及作成判決時，無法展現對稅法交易背景的熟悉度，亦未能充分於判決書中說明法院何以認為解釋函令可以採納的理由，僅僅只是直接援引函釋的結論，恐怕人民仍會認為行政法院原則上仍是採行「以吏為師」的運作模式，而非「依法論法」的審判機制。          就現行稅務訴訟實務運作的狀況而言，部份高等行政法院法官已提昇本身的專業素質，充分理解稅法的交易事實背景，對於財務會計及相關民商法及稅法間的適用關係也能充分掌握，並可透過其對稅法交易背景及相關法理的說理，使人民充份信服其判決。然而其他大部份行政法院判決，多數仍在整理兩造論點與主張後（此部份多半由法官助理協助），未見於判決書中論證法院判斷形成的依據及理由，即引據稅法規定或解釋令函作成判斷。在此種情況下，充份說理的判決與說理不清或未見說理的判決相較，當然可以較易使人民信服。        舉例來說，近來鬧得沸沸颺颺的券商認購權證課稅案件，先前臺北高等行政法院第一宗有關認購權證課稅案件的判決就令人非常激賞，該案承審的法官立於認購權證本身交易事實觀察，認為認購權證既屬衍生性金融商品，券商應依照證期局規定的避險規範去購買股票，行政法院立於認購權證的交易背景、會計上成本收入配合原則及相關民商法的角度觀察，為避險目的而購買的股票乃認購權證整體行為的一環，且其購買股票的操作與一般證券交易模式不同，故不適用所得稅法第4條之1有關證券交易損失不得自所得額中減除的規定，券商可將購買股票的損失列入認購權證的營業成本（台北高等行政法院92年度訴字第157號參照）。上開行政法院判決充分就認購權證運作機制、會計上原則及稅法上證券交易所得免稅的法理加以闡明，並對兩造提出的論點充分說明其採納與不採納的理由，足以讓使兩造均信賴司法者確實在克盡其最終裁判者的職責。         反之，如果行政法院較無法以稅法法理推演正確的法律解釋，未能充分審查行政機關（稅務官吏）的解釋函令是否確實符合稅捐法律或司法院大法官解釋的意旨，僅依循財政部函釋見解，單獨就證券購買的避險措施作為證券交易損失，認為不得列為認購權證的營業成本，而直接援引函釋的結論作為判決的基礎，未充分闡釋認購權證的交易背景、會計上認列成本費用的法則及稅法上證券交易的解釋，此種判決絕對難以說服券商及相關財會人員。         另舉扣繳案件為例，依所得稅法第8條第3款與第11款規定：「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：…三、在中華民國境內提供勞務之報酬。…十一、在中華民國境內取得之其他收益。」其立法意旨，乃基於我國所得稅法所採用之屬地原則，而列舉各種所得之課徵範圍及認定標準。其中第11款「在中華民國境內取得之其他收益」，顯指不屬於前十款之各種所得，而在中華民國境內取得之其他收益。換言之，倘無法涵攝至該條前十款之所得類型中，方可歸入第11款之其他收益。          因此，判斷是否為中華民國來源所得，本應判斷所得類型以適用相對之條款。倘系爭所得為勞務所得，則應以勞務提供地為判斷標準，如於境外提供勞務，則非屬中華民國來源所得；如於境內提供勞務，則為中華民國來源所得。如屬境外提供之權利授權或勞務提供等，以及取自境外之利息或財產交易所得等則非屬中華民國來源所得，不應將境外提供之權利授權或勞務提供等之權利金所得或勞務所得，曲解為同條第11款之其他收益。上述見解亦為最高行政法院95年度判字1254號判決所採。        就法規範之體系而言，倘若所得稅法第8條第1款至第10款與第11 款之邏輯關聯與法律解釋，係為若屬中華民國境外提供之勞務所得即為其他收益，則所得稅法第8條第1款至第10款之「境內」乙詞應可刪除，或將境內外所得，以給付人之報酬提供地認定即可，根本無須採用現行的規範方式與內容及現行之立法理由。         然而實務上卻仍有高等行政法院單純附合財政部之見解，認為所謂「在中華民國境外提供勞務之報酬」，應指勞務提供之行為地及使用地均在國外者而言；至於勞務提供地在國外，而其使用地在國內者，因該勞務與在中華民國境內使用之因素發生連結關係，亦應認係屬「中華民國來源所得」，此種法律見解完全置法規範體系及法學方法論於不顧，又未能充份說理，確難以使遭課罰之扣繳義務人得以完全信服。         再以營業稅法案件為例，針對加值型及非加值型營業稅法第39條第1項第2款規定:因取得固定資產而溢付之營業稅，應由主管機關查明後退還之。其中所謂「固定資產」如何認定？又何謂「取得」？就此項爭議而言，於本質上，會計學上「固定資產」定義，並不侷限於民法之不動產概念範圍。依一般公認會計原則，所謂固定資產包括供營業上長期使用，非以出售為目的之有形資產、未完工程及預付設備款等。稅法及會計學上固定資產概念範圍既較民法為廣，「固定資產」之取得無須皆以民法第758條之移轉登記為必要，申請退還固定資產溢付稅額，亦無均應憑所有權狀及發票影本辦理。         然而財政部的解釋令函卻無視稅法、會計學及民法規範間就固定資產存有不同概念範圍，機械式認為：前揭規定所稱『取得』，如為不動產者，依民法第758條規定，非經登記不生效力。故營業人購買建築改良物，在未辦妥所有權移轉登記前，尚不符合『取得』固定資產之要件。營業人因購買建築改良物申請依營業稅法第39條第2款規定退還溢付營業稅款者，應俟辦妥建築改良物所有權登記，取得建築改良物之後，再憑建築改良物所有權狀影本及統一發票影本，申請退還該固定資產之溢付稅額。         就此，台北高等行政法院93年度訴字第458號判決，以充份的論證及說理，由營業稅法在「間接稅制」與「加值型稅制」之設計基礎底下各自有所涉待規範的法律課題出發，並透過對會計學、民法與稅法概念的詳細解析，正確的指出：『「固定資產」與民法上之不動產概念全然無涉，甚至不須是民法上得據為獨立權利客體者之財產（例如附著於土地、而不符合「定著物」之物質）。只要是「供營業人長期做為營業使用以創造銷售活動之資產」均屬之，包括機器設備在內。甚至在一定程度上為擴張解釋，將「無形資產」或「遞耗資產」亦等同「固 定資產」之看待（因為「無形資產」或「遞耗資產」也 一樣是供企業長期使用）。』，確為值得讚許的判決。                                                    行政訴訟法的改革諸端，其中對人民最有直接衝擊的可能就屬行政訴訟將改採徵收裁判費的新制度，本觀測站系列文章第二篇（刊司改雜誌第62期）已有評析。於此需再強調者為：依目前行政訴訟審判實務，原則上進行一次準備程序庭與一次言詞辯論庭，法庭活動多流於形式化與空洞化，且未充份調查證據，本已令人詬病；如果再加上行政法院的判決未能充份說理與論證，大多數裁判結果又不利於人民，人民將會更加認定行政法院事實上仍不脫「駁回法院」的本色，恐難使人民支持行政訴訟制度的各項興革，特別是以法律規定要求人民預先繳納裁判費給行政法院。         「司法獨立」之本旨在於保障法官依據法律獨立審判，不受內部或外部之干擾；而法律於個案中之解釋與適用，不外依循大前提、小前提與結論之三段論法、解釋方法論與其他法學方法，在此前提下，法官相對應所負擔之職務義務在於本於合乎法學方法之論證及其法律確信做成判斷（判決結果），並在法院判決書中就其最終判斷與心證之形成予以充份說理，如此始可於判決後，以客觀之邏輯與法學方法論加以檢證其判決之合理性與可接受性。事實上，也只有在法院能累積夠多充份說理且得以通過釋義學與方法論檢驗的判決後，始可能贏得人民對司法之信賴與支持。由此觀之，行政法院判決書的說理風格與說理程度，確實直接影響人民對司法的評價，並可能會逐案累積或與減除人民對司法的信賴，行政法院法官在做成判決時，實不可不慎！   ─刊載於《司法改革雜誌》第64期，稅務訴訟觀測站專欄